Nils Wahl sobre el “céntimo sanitario”

El recientemente nombrado Abogado General Nils Wahl ha publicado sus Conclusiones sobre la compatibilidad con el Derecho europeo del llamado “céntimo sanitario”, esto es, el recargo sobre el precio al público de los combustibles destinado a financiar la sanidad que varias comunidades autónomas vienen cobrándonos desde hace algunos años. Técnicamente se trata de un “Impuesto sobre las Ventas Minoristas de Determinados Hidrocarburos” (IVMDH).

El problema es si dicha imposición indirecta es compatible con el art. 3.2 de la Directiva sobre impuestos especiales, en concreto si cumple los dos requisitos de dicho precepto: (i) tener una finalidad específica y (ii) ser compatible con el sistema general de las normas relativas a los impuestos especiales o al IVA.

«Los productos a que se refiere el apartado 1 (que incluye los hidrocarburos) podrán estar gravados por otros impuestos indirectos de finalidad específica, a condición de que tales impuestos respeten las normas impositivas aplicables en relación con los impuestos especiales o el IVA para la determinación de la base imponible, la liquidación, el devengo y el control del impuesto.»

El análisis de Wahl comienza examinando la finalidad del precepto a partir de los trabajos legislativos previos a la promulgación de la Directiva y de ellos deduce que se pretendía, originalmente, que los hidrocarburos no estuvieran sujetos a más gravámenes que el impuesto especial y el IVA. Se insistió por los Estados en mantener abierta la posibilidad de gravarlos con otros impuestos y se llegó al acuerdo plasmado en el art. 3.2. O sea que el art. 3.2 es una norma excepcional respecto de la regla general de “no más impuestos que el especial y el IVA”, lo que obliga a una interpretación restrictiva.

Una “finalidad específica” es, según el TJ, un objetivo distinto del puramente presupuestario, lo que, simplemente, quiere decir que el impuesto tiene que pretender algo distinto a recaudar. Su objetivo ha de ser fomentar o disuadir determinadas conductas o corregir externalidades de la actuación de los individuos (evitar el despilfarro de bienes públicos escasos como el agua o el aire limpio, reducir las actividades contaminantes o peligrosas…)

Es evidente que el IVMDH se creó para ayudar a las Comunidades Autónomas a sufragar el gasto sanitario cuyas competencias se les habían transferido. Por tanto, la finalidad del IVDMH es presupuestaria. Con esto estaría acabado el razonamiento. Wahl examina, no obstante, si, además de la finalidad presupuestaria, puede afirmarse que el IVDMH tiene otra finalidad específica como podría ser la de reducir los costes sociales de la contaminación y los accidentes que causa la venta de combustibles fósiles. Pero ¡ay! si esa es la “finalidad específica” del IVDMH, entonces, coincide con la “finalidad específica” para la que se creó ya el impuesto sobre hidrocarburos (¡cuántos impuestos pagamos cuando compramos gasolina o gasoil en una gasolinera), de manera que hay que considerar al IVDMH como incompatible con el art. 3.2 de la Directiva.

Añade Wahl que el IVDMH no tiene la estructura adecuada para que podamos deducir que su creación responde a una finalidad específica y, por tanto, no meramente presupuestaria. La finalidad no presupuestaria resulta, por ejemplo, cuando se hace variar el nivel del impuesto “en función de los efectos perjudiciales para la salud o el medio ambiente del producto gravado”, porque eso demuestra que el objetivo del impuesto – Pigou – es incentivar o desincentivar un determinado comportamiento. Cuanto más dañoso sea el comportamiento para la Sociedad, mayor será el nivel del impuesto y al revés. Así, los hidrocarburos más contaminantes deberían estar más gravados que los menos contaminantes, por ejemplo.

¿Y si el impuesto está destinado a sufragar los gastos públicos que genera el consumo del producto? En tal caso, Wahl está dispuesto a admitir que el impuesto tendría una “finalidad específica”: allegar recursos para combatir los efectos dañinos del consumo del producto gravado. Pero, ¡ay otra vez! el IVDMH no destina lo recaudado a sufragar los gastos sanitarios generados por los hidrocarburos (las enfermedades pulmonares, por ejemplo), sino a financiar de modo general los gastos sanitarios. Por tanto, no hay relación estrecha entre los fondos recaudados y la “finalidad específica” no presupuestaria que justificaría aplicar la excepción a la armonización de los impuestos especiales que establece la Directiva.

no se ha acreditado ninguna relación directa entre, por una parte, las medidas financiadas con los rendimientos procedentes del IVMDH y, por otra, la finalidad de eludir y subsanar las repercusiones perjudiciales derivadas del consumo de hidrocarburos.

El segundo problema del IVDMH es el de la compatibilidad del mismo con la estructura de los impuestos especiales. En particular, respecto del momento del devengo. Según el TJ, los impuestos especiales han de devengarse con “la puesta al consumo” que, en la jerga europeo-tributaria significa “cuando el producto sale del último depósito fiscal”. Como el IVDMH se devenga en el momento de la compra por el consumidor final, se devenga mucho después de su “puesta al consumo”, de manera que, también en este punto, el IVDMH es contrario a la Directiva.

Para determinar si esta diferente estructura en cuanto al devengo es relevante como para concluir que no respeta “las normas impositivas aplicables” a los impuestos especiales y el IVA, Wahl recurre a la finalidad de la Directiva: evitar que los impuestos indirectos suplementarios obstaculicen indebidamente los intercambios.

Con arreglo a la Directiva sobre los impuestos especiales, el control del producto cesa desde que éste abandona el depósito fiscal. Sin embargo, en el caso que nos ocupa, el IVMDH exige que el control continúe hasta que el producto se venda al consumidor final

¿Cómo afectan estas diferencias a los intercambios comerciales entre Estados miembros? Porque

el establecimiento de un impuesto adicional que se devenga en un momento diferente al del impuesto especial (lo que también implica que los sujetos pasivos pueden diferir en lo que respecta a los dos impuestos) crea formalidades adicionales para los operadores en el sentido de la jurisprudencia del Tribunal de Justicia.

Wahl da la puntilla al Gobierno español al concluir que no está justificado limitar en el tiempo la eficacia de la Sentencia que, en su día, dicte el TJ declarando – si lo hace – que el IVDMH es contrario al Derecho europeo –, esto es, que la sentencia no tenga efecto retroactivo (como si el IVDMH no hubiera existido nunca y, por tanto, obligando a devolver a los consumidores todo lo recaudado).

Según Wahl, aunque la sentencia podría tener consecuencias económicas graves para el Estado español, ¡no hay incertidumbre! acerca de que el IVDMH es contrario al Derecho europeo (la Comisión Europea le abrió un procedimiento de infracción ¡en 2008!)) y, por tanto, no está justificado “auxiliar” al Estado español paliando las consecuencias de la declaración de incompatibilidad. Y, en un aviso a navegantes final que parece especialmente aplicable tras la Sentencia del TJUE sobre la doctrina Parot, concluye Wahl que

España parece haber asumido deliberadamente el riesgo de seguir adelante con la legislación controvertida y, en consecuencia, esa legislación se ha aplicado durante muchos años en perjuicio del consumidor final y del mercado interior.

La aplicación de la eventual Sentencia no será fácil. Los consumidores finales que no sean empresas difícilmente podrán pedir la devolución porque carecerán de pruebas de haberlo pagado. Las empresas de transporte, por el contrario, y las empresas en general sí que podrán hacerlo planteándose en tal caso el problema de la prescripción.