La ilegal doctrina de la DGRN sobre el depósito de cuentas: soberbia, arrogancia y crueldad del edil curul

Ya nos hemos ocupado muchas veces de la cuestión. El art. 280.1 LSC dice

Artículo 280. Calificación registral.

1. Dentro de los quince días siguientes al de la fecha del asiento de presentación, el Registrador calificará bajo su responsabilidad si los documentos presentados son los exigidos por la ley, si están debidamente aprobados por la junta general y si constan las preceptivas firmas. Si no apreciare defectos, tendrá por efectuado el depósito, practicando el correspondiente asiento en el libro de depósito de cuentas y en la hoja correspondiente a la sociedad depositante. En caso contrario, procederá conforme a lo establecido respecto de los títulos defectuosos.

2. El Registro Mercantil deberá conservar los documentos depositados durante el plazo de seis años.

¿Qué documentos exige la ley?

Artículo 253. Formulación.

1. Los administradores de la sociedad están obligados a formular, en el plazo máximo de tres meses contados a partir del cierre del ejercicio social, las cuentas anuales, el informe de gestión y la propuesta de aplicación del resultado, así como, en su caso, las cuentas y el informe de gestión consolidados.

2. Las cuentas anuales y el informe de gestión deberán ser firmados por todos los administradores. Si faltare la firma de alguno de ellos se señalará en cada uno de los documentos en que falte, con expresa indicación de la causa.

Artículo 254. Contenido de las cuentas anuales.

1. Las cuentas anuales comprenderán el balance, la cuenta de pérdidas y ganancias, un estado que refleje los cambios en el patrimonio neto del ejercicio, un estado de flujos de efectivo y la memoria.

Ergo, ¿qué debe comprobar – “calificar” dice erróneamente el texto legal, fruto, sin duda, de la mano que tienen algunos en el Ministerio de Justicia – el registrador? Que los documentos que se presentan para su depósito comprenden el balance, la cuenta de pérdidas y ganancias, el estado de cambios en el patrimonio neto y el de flujos de efectivos y la memoria.

Nada más. La DGRN exige que se acompañe el informe de auditoría si la sociedad está obligada a auditar sus cuentas o si las ha auditado voluntariamente o si un socio lo ha solicitado. Y, además, exige que el informe de auditoría contenga una opinión y que no se trate de una opinión denegatoria. En la RDGRN de 2 de enero de 2017 (y otra de la misma fecha dedicada a la misma sociedad y otra de la misma fecha dedicada a la misma sociedad pero para los siguientes ejercicios) se confirma la denegación del Registrador a depositar unas cuentas porque la opinión del auditor fue denegatoria porque la sociedad había cambiado el sistema informático contable y el auditor no pudo acceder a la información necesaria para emitir su informe sobre si la contabilidad reflejaba la imagen fiel del patrimonio.

La Resolución no da un solo argumento basado en el art. 280 LSC en relación con el art. 254. Una vez más, la DGRN se convierte en juez que estuviera decidiendo un pleito y nos da una larga y floja lección sobre el sentido de las normas legales que imponen la obligación de auditar las cuentas y los deberes de los administradores sociales al respecto. Ni una línea dedicada a explicar cómo encaja la negativa a admitir el depósito en el tenor literal del art. 280 o del art. 254 LSC.

Si la falta de depósito de cuentas careciera de consecuencias, no habría problema alguno. Pero, de esa falta de depósito puede derivarse responsabilidad personal de los administradores por las deudas sociales. Es un acto de crueldad con el ciudadano denegar el depósito sobre la base de una autoatribución de competencias de fiscalización de los actos de los particulares que no encuentra base en la norma legal que regula la actuación de la Administración Pública. 

La Resolución dedica un párrafo a explicarnos lo que es el principio de imagen fiel. Y la pregunta es: ¿a quién le importa que las cuentas depositadas no reflejen la imagen fiel del patrimonio social?

 

Si el legislador hubiera querido que los registradores garantizaran que las cuentas sociales reflejan la imagen fiel del patrimonio social, habría encargado a los registradores las labores de auditoría contable,

les habría atribuido la función de revisión contable y les habría fijado un arancel por desarrollar esa labor. Lamentablemente para el ego de algunos, su función en relación con las cuentas es la que puede desarrollar perfectamente el funcionario que se ocupa del registro de asociaciones, de cooperativas o de sociedades agrarias de transformación: comprobar que los documentos que se presentan para su depósito son los que dice la ley y poner el sello correspondiente.

Si el legislador hubiera incluido el informe de auditoría entre los documentos que deben depositarse (v., no obstante el art. 366 RRM), lo habría dicho como dice, en el art. 253 que los documentos contables incluyen “en su caso, las cuentas y el informe de gestión consolidados”. El informe de auditoría no aparece entre los documentos del art. 254. Por tanto, los registradores carecen de competencia habilitante en la ley para denegar el depósito de las cuentas por cualquier motivo relacionado con el informe de auditoría.

Mucho más, naturalmente, para denegarlo por cualquier defecto que presente el informe de auditoría. Recuérdese que, aunque aceptáramos que el informe de auditoría forma parte de las “cuentas” – que es lo que es objeto de depósito – la “calificación” del registrador no se extiende a su contenido sino únicamente a que “es” el informe de auditoría. Cae así cualquier argumentación de la DGRN sobre la posibilidad de depositar informes de auditoría con una opinión desfavorable, favorable, denegada etc. Eso tiene que ver con el “contenido” del informe de auditoría. No tiene que ver con si “es” el informe de auditoría. Por tanto, la paja mental que se hace la DGRN sobre su propia doctrina acerca de qué informes de auditoría son depositables y cuáles no en función de su contenido es directamente irrelevante y la denegación del depósito, ilegal. Todas sus observaciones tienen algún sentido si de lo que tratase la resolución es de la auditoría de cuentas. Pero no van de eso las resoluciones que criticamos. Van del depósito del informe de auditoría en un registro público. Ese depósito no tiene otra función que la de publicidad, esto es, reducir los costes para los terceros de contratar con la sociedad. Cuando un tercero vea que el informe de auditoría deniega la opinión, “sabe más” de la sociedad que si el informe no se ha depositado. Sabe que algo pasa y que no debería fiarse de las cuentas depositadas y que ha de preguntar antes de dar crédito a la sociedad. Cuando se deniega el depósito de las cuentas por cuestiones relativas al contenido de las mismas, el Registro reniega de su función. No dice nada cuando podía decir “algo”. Al no estar depositadas las cuentas, el tercero no puede saber por qué no lo están. No puede acceder a ningún tipo de información sobre la contabilidad de esa sociedad. Y, está claro, siempre es mejor saber que no saber.

Tal como hemos explicado, la DGRN no dice ni una palabra sobre el sentido del depósito de las cuentas y se dedica a perorar sobre el sentido de la auditoría de cuentas y de la obligación de llevanza de la contabilidad y, en fin, de los principios contables y, claro, cuando uno se mete en todos los charcos, acaba con las botas llenas de barro 

La conclusión anterior conlleva determinar en qué supuestos un informe de auditor con opinión denegada por existencia de reservas o salvedades es hábil a los efectos del depósito de cuentas. No se trata de una cuestión sencilla ciertamente dada la parquedad y ambigüedad con que se pronuncian las normas aplicables.

No. La cuestión es muy sencilla y tenemos “exceso” de normas: el registrador debe limitarse a comprobar que esos son los documentos contables a los que se refiere el art. 253 LSC.

Hay que partir en cualquier caso de que la finalidad de la norma es dar satisfacción al interés de socios y terceros o de un socio minoritario en que se nombre «un auditor de cuentas para que efectúe la revisión de las cuentas anuales de un determinado ejercicio (artículos 263.1 y 265.2 de la Ley de Sociedades de Capital)».

¿De qué norma habla la DGRN? ¿Del 280-281 LSC que ordena el depósito de cuentas? No parece

Será por tanto este baremo el que ha de servir de guía para determinar si el informe aportado cumple o no con dicha finalidad. Al respecto tiene declarado esta Dirección General que el informe no puede servir de soporte al depósito de cuentas cuando del mismo no pueda deducirse racionalmente ninguna información clara, al limitarse a expresar la ausencia de opinión sobre los extremos auditados (vid. Resoluciones en los «Vistos»). A contrario, cuando del informe de auditoría pueda deducirse una información clara sobre el estado patrimonial de la sociedad no debe ser objeto de rechazo aun cuando el auditor, por cuestiones técnicas, no emita opinión.

Y tiene el desparpajo de llevar la contraria al mandato legal sobre la función del registrador en relación con el depósito. Ya no es comprobar que esos son los documentos exigidos por la ley.

 

Ha de analizar ¡su contenido!

Este criterio obliga a realizar un análisis del informe del auditor presentado junto con las cuentas y, especialmente, de las salvedades que en el mismo se realizan a fin de concluir si, con independencia del hecho de que impidan formular al auditor una opinión de acuerdo a las normas técnicas de actuación, las mismas impiden o frustran el interés del socio a la revisión de las cuentas anuales y de los eventuales terceros, de modo que solamente cuando así ocurra deba rechazarse su depósito en el Registro Mercantil».

Y esto es el sombrero y el bastón (o lo de Münchhausen)

El artículo 281 de la Ley de Sociedades de Capital determina que «cualquier persona podrá obtener información del Registro Mercantil de todos los documentos depositados», entre cuyos documentos debe entenderse incluido el informe de auditoría.

¿El art. 281 LSC determina que “entre cuyos documentos” se deba entender incluido el informe de auditoría? No. Eso lo determina el art. 366.1.5º RRM ¡Hay que tener cara dura! Que sepamos el art. 254 LSC que hemos transcrito no incluye el informe de auditoría.

¿No se da cuenta la DGRN que una sociedad puede tener un interés legítimo en no dar publicidad al informe de auditoría? ¿que ese informe puede contener afirmaciones que perjudiquen el interés social? ¿No se da cuenta de que el legislador ha ponderado ya los intereses al someter las cuentas no a inscripción en el Registro sino solo a su depósito? ¿Por qué tiene que saber todo el mundo que la sociedad «García Barredo, S.L.» tiene un lío con su programa informático contable?

La soberbia que caracteriza a la DGRN, su desprecio por los ciudadanos y su clientela en general se reflejan inmejorablemente en el único párrafo de la resolución en el que contesta a los argumentos del recurrente:

Como ha declarado esta Dirección General en múltiples ocasiones (vid. «Vistos»), no es aceptable el único argumento que recoge el escrito de recurso y que viene a decir que el informe de verificación en cuanto se ajusta a la normativa de auditoría de cuentas es admisible en todo caso.

Observen cómo despacha el argumento la DGRN

De aceptarse tal afirmación se llegaría a la inevitable conclusión de que la opinión del auditor es irrelevante.

¡Vaya melonada! Naturalmente que la opinión del auditor no es irrelevante. Pero sí es irrelevante ¡a efectos del depósito de las cuentas!

No es cierto en definitiva que a efectos de depósito sea admisible cualquier informe de auditor y cualquiera que sea su contenido sin que este último pueda condicionar el hecho del depósito. Basta reiterar una vez más que una pretensión semejante vacía de contenido la exigencia de la Ley y el derecho reconocido a los socios y terceros de que las cuentas estén debidamente verificadas de forma que contengan una expresión técnica sobre su fiabilidad y sobre la imagen del estado patrimonial y financiero de la sociedad en términos tales que les permitan el ejercicio adecuado de los derechos reconocidos en la Ley

Ese “derecho” lo garantizan las normas que regulan la auditoría contable y las que ordenan la labor del auditor. No las normas sobre el depósito de cuentas.